Lovforslag vedrørende udvidet gennemgang for virksomheder omfattet af regnskabsklasse B vedtaget

Det fremsatte lovforslag og den vedtagne lov

Folketinget har den 06.06.12 vedtaget det lovforslag vedrørende udvidet gennemgang for virksomheder omfattet af regnskabsklasse B, der blev fremsat den 10.10.12

Det fremsatte lovforslag med bemærkninger kan findes her.

Betænkningen med ændringsforslag til lovforslaget kan findes her.

Den vedtagne lov kan findes her.

FSR har udsendt en pressemeddelelse om den vedtagne lov. Denne pressemeddelelse kan findes her.

Høringsudkastet til lovforslaget er omtalt her.

Høringsnotatet fra Erhvervs- og Vækstministeriet kan findes her.

Den vedtagne lov træder som hovedregel i kraft den 01.01.13 og dermed som hovedregel med virkning for regnskabsår, der begynder den 01.01.13 eller senere, dvs. med virkning for kalenderårsregnskaberne 2013, jf. lovens § 3.

Forhold vedrørende ikrafttræden er uddybet sidst i notatet.

Udvidet gennemgang som alternativ til revision for virksomheder omfattet af regnskabsklasse B

Generelt

I dag fremgår det af årsregnskabsloven, at en virksomhed, der er omfattet af regnskabsklasse B, C eller D, skal lade sit årsregnskab og et evt. koncernregnskab revidere af en eller flere revisorer, jf. årsregnskabslovens § 135, stk. 1. En virksomhed, der er omfattet af regnskabsklasse B, kan dog – ved at fravælge revision – undlade at lade sit årsregnskab revidere, hvis virksomheden i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet ikke overskrider to af følgende størrelser:

• En balancesum på DKK 4 mio.
• En nettoomsætning på DKK 8 mio.
• Et gennemsnitligt antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret på 12.

Det er vigtigt at være opmærksom på, at disse størrelser ikke ændres i forbindelse med vedtagelsen af loven.

Fremover kan virksomheder omfattet af regnskabsklasse B dog vælge at lade ”revisionen” udføre efter Erhvervsstyrelsens erklæringsstandard for små virksomheder, dvs. den særlige erklæringsstandard om udvidet gennemgang, jf. lovens § 1, nr. 3. Selve erklæringsstandarden vil blive udsendt i bekendtgørelsesform – formentlig som en del af erklæringsbekendtgørelsen – og er ikke en del af den vedtagne lov. Herudover vil erklæringsvejledningen formentlig blive suppleret med yderligere vejledningen til erklæringsstandarden.

Det fremgår af bemærkningerne til det oprindelige lovforslag, at:

• Erklæringsstandarden vil være baseret på FSR’s udkast til en standard om ”Udvidet gennemgang af regnskaber, der udarbejdes efter årsregnskabsloven”
• Det forventes, at en udvidet gennemgang vil reducere de administrative byrder med 25 % sammenlignet med en almindelig revision.

Det kan umiddelbart undre, at den vedtagne lov henviser til, at virksomheder omfattet af regnskabsklasse B kan vælge at lade ”revisionen” udføre efter den særlige erklæringsstandard om udvidet gennemgang, idet udvidet gennemgang netop ikke er revision, men review med tillæg af obligatoriske supplerende arbejdshandlinger. Dette indikerer dog, at udvidet gennemgang som udgangspunkt sidestilles med revision, hvilket bl.a. indebærer, at:

• En revisor, der er valgt til at udføre udvidet gennemgang, som udgangspunkt også skal være anmeldt hos Erhvervsstyrelsen. Dette gælder dog kun, hvis der er tale om en virksomhed, der ikke har fravalgt revision – enten fordi virksomheden ikke kan fravælge revision, eller fordi virksomheden ikke har gjort brug af muligheden for at fravælge revision. Det gælder derimod ikke, hvis der er tale om en virksomhed, der har fravalgt revision, men frivilligt har tilvalgt udvidet gennemgang. I denne situation sidestilles udvidet gennemgang således ikke med revision, men med review
• En revisor, der er valgt til at udføre udvidet gennemgang, har samme rettigheder og pligter som en revisor, der er valgt til at udføre revision
• Oplysningen om, at generalforsamlingen eller det tilsvarende godkendelsesorgan har truffet beslutning, om at årsregnskabet for det kommende regnskabsår ikke skal revideres, der fremover kun skal gives, hvis årsregnskabet for indeværende regnskabsår er revideret, også skal gives, hvis årsrapporten for indeværende regnskabsår er forsynet med en erklæring om udvidet gennemgang, Dette uddybes i afsnittet ”Andre ændringer i den vedtagne lov”, ”Årsregnskabsloven” nedenfor
• Erklæringen om, at virksomheden opfylder betingelserne for fravalg af revision, der også fremover skal gives hvert år, hvis årsrapporten er forsynet med en review- eller assistanceerklæring, ikke skal gives, hvis årsrapporten er forsynet med en erklæring om udvidet gennemgang. Dette uddybes også i afsnittet ”Andre ændringer i den vedtagne lov”, ”Årsregnskabsloven” nedenfor.

Det indebærer derimod ikke, at revisor også ved udførelse af udvidet gennemgang skal føre en revisionsprotokol. Dette uddybes i afsnittet ”Andre ændringer i den vedtagne lov”, ”Revisorloven” nedenfor.

Det fremgår af bemærkningerne til det oprindelige lovforslag, at hvis virksomheden via særlovgivning, f.eks. lovgivning om offentlige tilskud eller lignende, har pligt til at lade årsregnskabet revidere, kan virksomheden ikke vælge i stedet at lade årsregnskabet ”revidere” efter den særlige erklæringsstandard om udvidet gennemgang, medmindre særlovgivningen tillader dette.

Holdingvirksomheder og erhvervsdrivende fonde

I dag har holdingvirksomheder, dvs. virksomheder, der besidder kapitalandele i andre virksomheder, og som udøver betydelig (eller bestemmende og dermed også betydelig) indflydelse over en eller flere af disse virksomheders driftsmæssige eller finansielle ledelse, dvs. virksomheder, der besidder kapitalandele i dattervirksomheder eller associerede virksomheder, samt erhvervsdrivende fonde ikke mulighed for at fravælge revision, jf. årsregnskabslovens § 135, stk. 2 og 3.

Fremover vil holdingvirksomheder have mulighed for at fravælge revision, hvis virksomheden og de virksomheder, som den besidder kapitalandele i og udøver betydelig (eller bestemmende) indflydelse over, i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet tilsammen ikke overskrider to af de størrelser, der er nævnt ovenfor, jf. lovens § 1, nr. 3.

Fremover vil holdingvirksomheder, hvor virksomheden og de virksomheder, som den besidder kapitalandele i og udøver betydelig (eller bestemmende) indflydelse over, tilsammen ikke overskrider to af de nævnte størrelser, således have mulighed for at vælge mellem revision, udvidet gennemgang, review eller assistance, ligesom sådanne holdingvirksomheder vil have mulighed for helt at fravælge en erklæring fra revisor.

Balancesummen og nettoomsætningen beregnes som summen af alle virksomhedernes balancesummer henholdsvis nettoomsætninger, jf. lovens henvisning til årsregnskabslovens § 110. Tilsvarende gælder med hensyn til det gennemsnitlige antal heltidsbeskæftigede i løbet af regnskabsåret.

Det fremgår af bemærkningerne til det oprindelige lovforslag, at der ikke skal ske intern eliminering inden beregningen, men at der skal udlignes for værdien af kapitalandelene i virksomhederne.

Erhvervsdrivende fonde vil derimod fortsat ikke have mulighed for at fravælge revision, jf. lovens § 1, nr. 3.

Det fremgår dog af bemærkningerne til det oprindelige lovforslag, at regeringen har nedsat et fondsudvalg, der bl.a. skal belyse og vurdere reglerne om gennemsigtighed, uafhængighed, ledelse, samfundsansvar og offentligt tilsyn med erhvervsdrivende fond, herunder revisors rolle. For ikke at risikere at foregribe fondsudvalgets arbejde fastholdes de gældende regler om revision for erhvervsdrivende fond.

Det kan således ikke afvise, at erhvervsdrivende fonde på et senere tidspunkt vil få mulighed for at fravælge revision.

Hvis en erhvervsdrivende fond samtidig er holdingvirksomhed, er det reglerne for holdingvirksomheder og ikke reglerne for erhvervsdrivende fonde, der finder anvendelse. Dette indebærer, at erhvervsdrivende ”holdingfonde”, hvor fonden og de virksomheder, som den besidder kapitalandele i og udøver betydelig (eller bestemmende) indflydelse over, tilsammen ikke overskrider to af de nævnte størrelser, har mulighed for at fravælge revision.

Dette fremgår hverken af selve den vedtagne lov eller bemærkningerne til det oprindelige lovforslag, men af høringsnotatet fra Erhvervs- og Vækstministeriet.

Overtrædelser af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen

I dag kan reglerne om fravalg af revision ikke anvendes af en virksomhed, hvis virksomheden eller dens eneejer accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen, jf. årsregnskabslovens § 135, stk. 6. I disse tilfælde skal virksomhedens årsregnskaber for de følgende tre regnskabsår revideres. Erhvervsstyrelsen kan forlænge den periode, hvor virksomhedens årsregnskaber skal revideres, med op til to regnskabsår, dvs. fra tre til fem regnskabsår.

Fremover vil dette fortsat være gældende, men med følgende ændringer, jf. lovens § 1, nr. 4:

• Fremover kan reglerne om fravalg af revision ikke anvendes af en virksomhed, hvis virksomheden eller den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen. Det er således ikke længere en betingelse, at det er virksomheden selv eller dens eneejer, der accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af den nævnte lovgivning, idet tilsvarende fremover gælder, hvis den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, f.eks. en kapitalejer, der ejer hovedparten af, men ikke samtlige kapitalandele, accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af den nævnte lovgivning.
• Fremover kan reglerne om fravalg af revision desuden ikke anvendes af en virksomhed, hvis en tilknyttet virksomhed, dvs. virksomhedens dattervirksomhed, dens modervirksomhed eller dennes dattervirksomhed, accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen. Dette indebærer, at hvis én virksomhed i en koncern accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af den nævnte lovgivning og derfor ikke kan fravælge revision, vil denne begrænsning ramme samtlige virksomheder i koncernen.

Erhvervsstyrelsen har oplyst, at det forhold, at en virksomhed ikke kan fravælge revision, hvis virksomheden, dens eneejer henholdsvis den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed accepterer et bødeforelæg eller som led i en straffesag dømmes for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen, ikke forudsætter, at styrelsen træffer beslutning herom, idet der er tale om en ”automatisk” sanktion. Hvis perioden, hvor virksomhedens årsregnskaber skal revideres, skal forlænges med op til to regnskabsår, kræver det derimod, at Erhvervsstyrelsen træffer beslutning herom.

Det er forfatterens opfattelse, at revisor ikke aktivt skal lede efter forhold, der indikerer, at en virksomhed, dens eneejer henholdsvis den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed har accepteret et bødeforelæg eller som led i en straffesag er blevet dømt for overtrædelse af selskabs-, regnskabs- eller skatte- og afgiftslovgivningen, men at revisor naturligvis skal reagere og derfor ikke kan afgive en review- eller assistanceerklæring, hvis revisor bliver opmærksom på, at en virksomhed, dens eneejer henholdsvis den, der har bestemmende indflydelse over virksomheden, eller en tilknyttet virksomhed har accepteret et bødeforelæg eller som led i en straffesag er blevet dømt for overtrædelse af den nævnte lovgivning.

Væsentlige fejl eller mangler konstateret ved undersøgelse af årsrapporten

I dag kan reglerne om fravalg af revision desuden ikke anvendes, hvis Erhvervsstyrelsen ved en undersøgelse af årsrapporten konstaterer væsentlige fejl eller mangler i forhold til selskabs- eller regnskabslovgivningen, og styrelsen på den baggrund beslutter, at reglerne om fravalg af revision ikke kan anvendes af virksomheden for de følgende to regnskabsår jf. årsregnskabslovens § 135, stk. 7. Virksomhedens årsregnskaber for disse regnskabsår skal i sådanne tilfælde revideres. Erhvervsstyrelsen kan i særlige tilfælde beslutte at forlænge den periode, hvor virksomhedens årsregnskaber skal revideres, med yderligere ét regnskabsår, dvs. fra to til tre regnskabsår.

Fremover vil dette fortsat være gældende, men med følgende ændringer, jf. lovens § 1, nr. 5:

• Erhvervsstyrelsen får mulighed for at beslutte, at reglerne om fravalg af revision ikke kan anvendes af virksomheden i både indeværende og de to følgende regnskabsår.
• Det fremgår direkte af den vedtagne lov, at Erhvervsstyrelsen altid kan beslutte, at reglerne om fravalg af revision ikke kan anvendes, hvis der er ydet lån, der er omfattet af selskabslovgivningens forbud mod lån til virksomhedsdeltagere og ledelse, dvs. ulovlige ”kapitalejerlån”, og der er tale om lån af en ikke ubetydelig størrelse eller gentagne overtrædelser af forbuddet i selskabslovgivningen.
• Erhvervsstyrelsen får mulighed for samtidig at beslutte, at reglerne om anvendelse af den særlige erklæringsstandard om udvidet gennemgang ikke kan anvendes af virksomheden.

Det fremgår af bemærkningerne til det oprindelige lovforslag, at:

• Der altid vil blive pålagt revision i tilfælde, hvor forholdene omkring et ulovlige ”kapitalejerlån” betyder, at overtrædelsen samtidig anmeldes til politiet. Erhvervsstyrelsen vil imidlertid også ud fra en konkret vurdering kunne pålægge et selskab revision, selv om forholdet ikke er anmeldt til politiet. Det kan f.eks. være i situationer, hvor selskabet har forsøgt at skjule de ulovlige forhold, eller lånet har været opretholdt over en længere årrække. Det kan endvidere være ud fra en vurdering af den potentielle risiko for tab, som selskabet påfører f.eks. medarbejdere, kreditorer og det offentlige. I denne vurdering vil f.eks. indgå lånets størrelse sammenholdt med selskabets egenkapital og økonomiske forhold samt selskabets resultater og udvikling, herunder f.eks. om selskabet gennem en længere årrække har kørt med underskud
• Erhvervsstyrelsens beslutning om, at et selskab ikke kan anvende den særlige erklæringsstandard om udvidet gennemgang, vil bero på en konkret vurdering af, om f.eks. selskabets ejer har forsøgt at skjule lånet ved at lade det indgå i regnskabsposten ”Tilgodehavender fra salg og tjenesteydelser” i stedet for den korrekte regnskabspost ”Tilgodehavender hos virksomhedsdeltagere og ledelse”. I sådanne situationer kan et krav om revision efter de internationale standarder herom være nødvendigt for at sikre, at der ikke igen ydes ulovlige lån.

Sammenfatning af de overordnede forskelle mellem årsregnskabsloven og den vedtagne lov

De overordnede forskelle mellem de nugældende regler i årsregnskabsloven og den vedtagne lov er sammenfattet i tabellen nedenfor.

¹ Det afgørende er, om virksomheden i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet overskrider to af de nævnte størrelser.

² Revisor skal anmeldes til Erhvervsstyrelsen, hvis virksomheden ikke har fravalgt revision. Hvis virksomheden har fravalgt revision, skal revisor derimod ikke anmeldes til Erhvervsstyrelsen.

³ Vedtægterne må ikke indeholde bestemmelser om revision.

⁴ Hvis virksomheden har fravalgt revision, må vedtægterne ikke indeholde bestemmelser om revision. Hvis virksomheden ikke har fravalgt revision, må vedtægterne derimod gerne indeholde bestemmelser om revision.

⁵ Revisor skal anmeldes til Erhvervsstyrelsen.

Andre ændringer i den vedtagne lov

Årsregnskabsloven

I dag fremgår det af årsregnskabsloven, at hvis årsregnskabet ikke er revideret, skal medlemmerne af de ansvarlige ledelsesorganer i ledelsespåtegningen erklære, hvorvidt virksomheden opfylder betingelserne herfor, jf. årsregnskabslovens § 9, stk. 4. Denne erklæring skal gives hvert år.

Fremover vil dette fortsat være gældende. Erklæringen om, at virksomheden opfylder betingelserne for fravalg af revision, skal således fortsat gives hvert år. Erklæringen skal dog kun gives, hvis årsrapporten er forsynet med en review- eller assistanceerklæring. Erklæringen skal derimod ikke gives, hvis årsrapporten er forsynet med en erklæring om udvidet gennemgang. Dette skyldes, at udvidet gennemgang som nævnt som udgangspunkt sidestilles med revision.

I dag fremgår det desuden af årsregnskabsloven, at det i tilknytning til ledelsespåtegningen skal oplyses, hvis generalforsamlingen eller det tilsvarende godkendelsesorgan i en virksomhed, der opfylder betingelserne for fravalg af revision, har truffet beslutning, om at årsregnskabet for det kommende regnskabsår ikke skal revideres, jf. årsregnskabslovens § 10a. Denne oplysning skal gives hvert år.

Fremover skal oplysningen om, at generalforsamlingen eller det tilsvarende godkendelsesorgan har truffet beslutning, om at årsregnskabet for det kommende regnskabsår ikke skal revideres, kun gives, hvis årsregnskabet for indeværende regnskabsår er revideret, herunder hvis årsrapporten for indeværende regnskabsår er forsynet med en erklæring om udvidet gennemgang, jf. lovens § 1, nr. 2. Oplysningen skal derimod ikke gives, hvis årsregnskabet for indeværende regnskabsår ikke er revideret, herunder hvis årsrapporten for indeværende regnskabsår er forsynet med en review- eller assistanceerklæring. Dette skyldes, at udvidet gennemgang som nævnt som udgangspunkt sidestilles med revision.

Dette er sammenfattet i tabellen nedenfor.

Revisorloven